《關(guān)于營(yíng)改增后土地增值稅若干征管規(guī)定的70號(hào)公告》學(xué)習(xí)心得

關(guān)于營(yíng)改增后土地增值稅若干征管規(guī)定的公告

·國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第70號(hào)

· 一、關(guān)于營(yíng)改增后土地增值稅應(yīng)稅收入確認(rèn)問題　　

營(yíng)改增后，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅。適用增值稅一般計(jì)稅方法的納稅人，其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅銷項(xiàng)稅額；適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的納稅人，其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅應(yīng)納稅額。
分析：應(yīng)稅收入不含增值稅，分別按不同的計(jì)稅方法：
一般計(jì)稅法轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅銷項(xiàng)稅額；
結(jié)轉(zhuǎn)收入：
1、預(yù)售商品房
借：銀行存款   11100
    貸：預(yù)收賬款   11100
2、交房結(jié)轉(zhuǎn)收入
借：預(yù)收賬款  11100
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入  10000 （11100/1.11）
    應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1100
土地抵減銷項(xiàng)稅額
借：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅—銷項(xiàng)稅額抵減
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
3、申報(bào)表——銷項(xiàng)稅額   【18號(hào)公告】
銷項(xiàng)稅額=銷售額*11%
銷售額=（全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）÷（1+11%）
例：全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用11100萬元，當(dāng)期允許扣除的土地款為4440萬元，則：
銷售額=（11100-4440）/(1+11%)=6000
銷項(xiàng)稅額=6000*11%=660
轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入=11100-660=10440萬元。
按照70號(hào)公告，扣減的銷項(xiàng)稅額是660萬元，而不是銷售發(fā)票上注明的增值稅額1100萬元[11100*11%/（1+11%）=1100萬元]。
簡(jiǎn)易計(jì)稅法
轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅應(yīng)納稅額
例：全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用10500萬元（含稅價(jià)），則：應(yīng)納增值=10500*5%/（1+5%）=500
轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)土地增值稅應(yīng)稅收入=10500-500=10000萬元。
關(guān)于抵減銷項(xiàng)稅額的土地價(jià)款，土地增值稅清算如何處理，有三種觀點(diǎn)：
樂觀派：不沖土地成本，不調(diào)增收入。【根據(jù)營(yíng)改增總體稅負(fù)不增加的原則，比較理想。】
保守派：沖減土地成本。【沖減土地成本，則相當(dāng)于調(diào)減了1.3倍的抵減額。】
中庸派：調(diào)增收入。【還是把抵減銷項(xiàng)稅額的那部分拉回來作收入。】
目前來講，總局看上去有點(diǎn)象中庸派，非常有意思的是解讀沒有及時(shí)跟進(jìn)，難道是看看大家的理解與反應(yīng)吧。營(yíng)改增尚未完成，土地增值稅的煩惱又來了，我們靜觀其變。
為方便納稅人，簡(jiǎn)化土地增值稅預(yù)征稅款計(jì)算，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目的，可按照以下方法計(jì)算土地增值稅預(yù)征計(jì)征依據(jù)：
土地增值稅預(yù)征的計(jì)征依據(jù)=預(yù)收款-應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款。
分析：這個(gè)問題大家都在糾結(jié)“可”字，既然有“可”，則納稅人是否有可采用另一種方法呢？個(gè)人認(rèn)為，“可”字是與“簡(jiǎn)化”兩字呼應(yīng)的。
1、我們先看看“可”情況
例：一般納稅人房地產(chǎn)企業(yè)銷售房產(chǎn)取得預(yù)收款1110萬元,則：
預(yù)繳增值稅計(jì)稅依據(jù)=1110÷(1+11%)=1000萬元
應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款=1000*3%=30萬元,
預(yù)交土地增值稅計(jì)稅依據(jù)=預(yù)收款-應(yīng)預(yù)繳增值稅稅款=1110-30=1080萬元，
預(yù)交土地增值稅=預(yù)交土地增值稅計(jì)稅依據(jù)=1080*2%（或3%）
2、既然文件中用了“可”字，那么，是不是可以不采用這種方法呢？那采用什么辦法？大家一定在想，應(yīng)是采用“不含增值稅的預(yù)收賬款”作為計(jì)稅依據(jù)比較合適，我們假想一下：
不含增值稅的預(yù)收賬款=預(yù)收賬款-預(yù)計(jì)銷項(xiàng)稅額
預(yù)計(jì)銷項(xiàng)稅額=（預(yù)收賬款-允許扣除的土地價(jià)款）*11%/(1+11%)
由于是銷售未完工的開發(fā)產(chǎn)品，未取得測(cè)繪報(bào)告，建筑面積、可售面積無法確認(rèn)，因而無法計(jì)算允許扣除的土地價(jià)款。
預(yù)收賬款包括定金、首付款、按揭貸款、尾款等，是按階段分期收取的預(yù)收款，顯然無法采用上述公式計(jì)算。預(yù)繳土地增值稅本來是采用簡(jiǎn)易辦法計(jì)算的，如果采用上述辦法，顯然是相當(dāng)復(fù)雜。
3、結(jié)論，“可”字在文中應(yīng)該比較婉轉(zhuǎn)的語氣，實(shí)在無法按照不含稅價(jià)計(jì)處，則“可”按照簡(jiǎn)化的辦法處理。當(dāng)否，期待現(xiàn)實(shí)驗(yàn)證。
二、關(guān)于營(yíng)改增后視同銷售房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入確認(rèn)問題　　

納稅人將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入應(yīng)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2006〕187號(hào)）第三條規(guī)定執(zhí)行。納稅人安置回遷戶，其拆遷安置用房應(yīng)稅收入和扣除項(xiàng)目的確認(rèn)，應(yīng)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅函〔2010〕220號(hào)）第六條規(guī)定執(zhí)行。
分析兩個(gè)問題：
問題一：關(guān)于視同銷售【國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)】
第三條 非直接銷售和自用房地產(chǎn)的收入確定
（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，
其收入按下列方法和順序確認(rèn)：
　1.按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價(jià)格確定；
　2.由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格或評(píng)估價(jià)值確定。
（二）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時(shí)，如果產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時(shí)不列收入，不扣除相應(yīng)的成本和費(fèi)用。”
問題二：關(guān)于安置回遷戶【國(guó)稅函〔2010〕220號(hào)】
“六、關(guān)于拆遷安置土地增值稅計(jì)算問題：
（一）房地產(chǎn)企業(yè)用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)）第三條第（一）款規(guī)定確認(rèn)收入，同時(shí)將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款，計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)。
（二）開發(fā)企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價(jià)值按國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)第三條第（一）款的規(guī)定計(jì)算，計(jì)入本項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)；異地安置的房屋屬于購入的，以實(shí)際支付的購房支出計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。
（三）貨幣安置拆遷的，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。”
安置方式   拆遷補(bǔ)償費(fèi)的確認(rèn)
安置回遷  用建造的本項(xiàng)目房地產(chǎn)安置回遷戶的
1、安置用房視同銷售處理，按規(guī)定確認(rèn)收入，同時(shí)將此確認(rèn)為房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)。
2、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補(bǔ)差價(jià)款，計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)；
3、回遷戶支付給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的補(bǔ)差價(jià)款，應(yīng)抵減本項(xiàng)目拆遷補(bǔ)償費(fèi)
異地安置   自行開發(fā)建造的房屋價(jià)值按規(guī)定計(jì)算，計(jì)入本項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)； （國(guó)稅發(fā)[2006]187號(hào)第三條第（一）款的）
異地安置房屋屬于購入   以實(shí)際支付的購房支出計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)。
貨幣安置   房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據(jù)計(jì)入拆遷補(bǔ)償費(fèi)
三、關(guān)于與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金扣除問題　　

（一）營(yíng)改增后，計(jì)算土地增值稅增值額的扣除項(xiàng)目中“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”不包括增值稅。
分析：增值稅是價(jià)外稅。
（二）營(yíng)改增后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實(shí)際繳納的城市維護(hù)建設(shè)稅（以下簡(jiǎn)稱“城建稅”）、教育費(fèi)附加，凡能夠按清算項(xiàng)目準(zhǔn)確計(jì)算的允許據(jù)實(shí)扣除。凡不能按清算項(xiàng)目準(zhǔn)確計(jì)算的，則按該清算項(xiàng)目預(yù)繳增值稅時(shí)實(shí)際繳納的城建稅、教育費(fèi)附加扣除。
其他轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為的城建稅、教育費(fèi)附加扣除比照上述規(guī)定執(zhí)行。
分析：這一點(diǎn)對(duì)城建稅及教育費(fèi)附加的核算提出了要求，按項(xiàng)目準(zhǔn)確計(jì)算，允許據(jù)實(shí)扣除，不能按項(xiàng)目準(zhǔn)確計(jì)算，則按預(yù)繳時(shí)實(shí)際繳納數(shù)扣除。如何處理？
如果同時(shí)有多個(gè)項(xiàng)目，則需要在會(huì)計(jì)處理時(shí)按項(xiàng)目明細(xì)記載，如果是一張稅單，最好應(yīng)附上計(jì)算依據(jù)，按項(xiàng)目區(qū)別開來。
（1）預(yù)交增值稅時(shí)——城建稅及附加
按項(xiàng)目分得清
（2）結(jié)轉(zhuǎn)收入補(bǔ)交增值稅時(shí)——城建稅及附加
是否分得清？如分不清，則只能按預(yù)交增值稅時(shí)的城建稅及附加扣除。
四、關(guān)于營(yíng)改增前后土地增值稅清算的計(jì)算問題　

　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在營(yíng)改增后進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目土地增值稅清算時(shí)，按以下方法確定相關(guān)金額：　　

（一）土地增值稅應(yīng)稅收入=營(yíng)改增前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入+營(yíng)改增后轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的不含增值稅收入
（二）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金=營(yíng)改增前實(shí)際繳納的營(yíng)業(yè)稅、城建稅、教育費(fèi)附加+營(yíng)改增后允許扣除的城建稅、教育費(fèi)附加。
說明：開工日期在430之前的項(xiàng)目，在營(yíng)改增之后進(jìn)行清算，應(yīng)該按上述確認(rèn)土地增值稅應(yīng)稅收入。
五、關(guān)于營(yíng)改增后建筑安裝工程費(fèi)支出的發(fā)票確認(rèn)問題　　

營(yíng)改增后，土地增值稅納稅人接受建筑安裝服務(wù)取得的增值稅發(fā)票，應(yīng)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)稅收征收管理事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第23號(hào)）規(guī)定，在發(fā)票的備注欄注明建筑服務(wù)發(fā)生地縣（市、區(qū)）名稱及項(xiàng)目名稱，否則不得計(jì)入土地增值稅扣除項(xiàng)目金額。（無論是簡(jiǎn)易還是一般）
問：實(shí)際操作中，有項(xiàng)目立項(xiàng)規(guī)劃名和銷售備案名還有公安備案名，應(yīng)該用哪個(gè)？
答：立項(xiàng)批文、規(guī)劃許可證、施工許可證、銷售備案名、公安備案名都有項(xiàng)目名稱，但名稱可能不一致，實(shí)際與總包簽訂合同時(shí)，甲方應(yīng)會(huì)取得立項(xiàng)批文、規(guī)劃許可證、施工許可證，原則上應(yīng)該按照項(xiàng)目批文上的名稱，但實(shí)務(wù)中很多是按照施工許可證上的項(xiàng)目名稱，因?yàn)檫@個(gè)名稱在建設(shè)局有備案，稅務(wù)局也有備案，個(gè)人認(rèn)為應(yīng)該可以確認(rèn)。
問：70號(hào)文出現(xiàn)前發(fā)票備注欄寫的不合規(guī)的，是否要更換？
答：應(yīng)該是在《國(guó)稅總局公告2016年第23號(hào)》文發(fā)布之后的發(fā)票，應(yīng)在發(fā)票的備注欄注明建筑服務(wù)發(fā)生地縣（市、區(qū)）名稱及項(xiàng)目名稱。如果不符合要求，則應(yīng)更換。23號(hào)公告的時(shí)間是4月26日，也就是5.1后的發(fā)票都要按要求開具。
六、關(guān)于舊房轉(zhuǎn)讓時(shí)的扣除計(jì)算問題　　

營(yíng)改增后，納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物，凡不能取得評(píng)估價(jià)格，但能提供購房發(fā)票的，《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例》第六條第一、三項(xiàng)規(guī)定的扣除項(xiàng)目的金額按照下列方法計(jì)算：
（一）提供的購房憑據(jù)為營(yíng)改增前取得的營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額（不扣減營(yíng)業(yè)稅）并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計(jì)5%計(jì)算。
（二）提供的購房憑據(jù)為營(yíng)改增后取得的增值稅普通發(fā)票的，按照發(fā)票所載價(jià)稅合計(jì)金額從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計(jì)5%計(jì)算。
（三）提供的購房發(fā)票為營(yíng)改增后取得的增值稅專用發(fā)票的，按照發(fā)票所載不含增值稅金額加上不允許抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額之和，并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計(jì)5%計(jì)算。
發(fā)票金額：1050，記收入時(shí)按 1000元，進(jìn)項(xiàng)稅50萬，未抵扣予以進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出。
　　本公告自公布之日起施行。
　　特此公告。
                                                        國(guó)家稅務(wù)總局
                                                        2016年11月10日